Formazione 4.0, aspetti contabili e fiscali del bonus

di Riccardo Di Biase

I titolari di redditi d’impresa che sostengono le spese per la formazione del personale dipendente possono godere di uno specifico credito d’imposta calcolato in proporzione ai costi sostenuti.
La norma agevolativa rientra nel perimetro di applicazione della misura per tecnologie Industria 4.0, ragion per cui il credito d’imposta formazione 4.0 è stato istituito dalla Legge di Bilancio 2018, modificato con la Legge di Bilancio del 2020, prorogato poi fino al periodo d’imposta 2022 e rafforzato dalla Legge di Bilancio del 2021 (articolo 1, comma 1064, lettera l legge 178/2020).
I soggetti beneficiari del credito sono tutte le imprese residenti nel territorio dello Stato, incluse le stabili organizzazioni di soggetti non residenti, indipendentemente dalla dimensione, dal settore economico di appartenenza e dalla forma giuridica.
Inoltre, il credito d’imposta è concesso a prescindere dal regime di determinazione del reddito dell’impresa.
Possono beneficiare dell’agevolazione anche gli enti non commerciali che esercitano attività commerciali, anche non esclusivamente per le spese del personale impiegato nell’attività commerciale.
Il credito varia in funzione della dimensione aziendale dal 30% al 60% delle spese ammissibili, con un massimo di 300.000 euro per le piccole imprese e di 250.000 euro per quelle medio-grandi.
Ai fini della corretta contabilizzazione del bonus formazione in esame è necessario valutare la natura del credito stesso, ossia se possa essere considerato come contributo in conto impianti piuttosto che come contributo in conto esercizio. A tal proposito si segnala che le norme di riferimento sono gli OIC 15, 16 e 24.
Per quanto riguarda i contributi in conto esercizio si evidenzia preliminarmente che l’OIC 12 qualifica gli stessi come contributi finalizzati a ridurre i costi sostenuti o ad integrare i ricavi della gestione caratteristica; mentre per quanto riguarda i contributi in conto impianti essi sono qualificati come contributi erogati da un ente pubblico al fine di realizzare iniziative dirette alla costruzione o ampliamento delle immobilizzazioni, proporzionalmente al costo sostenuto.
Nel caso del bonus formazione l’agevolazione è riconosciuta in relazione ai costi sostenuti per il personale dipendente rientrante nel Piano Industria 4.0. Le attività formative, quindi, sono finalizzate ad accrescere le competenze dei dipendenti che partecipano alla formazione generando un maggior valore per l’azienda nelle diverse fasi e nei vari settori produttivi. Si potrebbe, quindi, qualificare tali spese come costi di know-howcon l’intento di migliorare le diverse qualifiche professionali e le qualità operative dei dipendenti per l’esecuzione dei processi aziendali. Ne deriva la capitalizzazione di tali costi che potranno essere contabilizzati come contributi in conto impianti. Ciò consente di considerare le spese di formazione come oneri ad utilità pluriennale, ragione per cui il credito d’imposta calcolato sulle stesse spese può essere contabilizzato sia a diretta riduzione del costo delle immobilizzazioni iscritte alla voce BI3 “Diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione di opere dell’ingegno” (metodo diretto), sia con l’iscrizione del contributo nella voce A5 “Altri ricavi e proventi” (metodo indiretto) in contropartita del credito d’imposta formazione 4.0. Tuttavia, attraverso il metodo indiretto, i proventi iscritti dovranno essere rinviati agli esercizi successivi di competenza attraverso l’scrizione dei risconti passivi proporzionalmente all’aliquota di ammortamento calcolata sui costi capitalizzati.
I costi sostenuti potrebbero anche rientrare nel perimetro di applicazione dell’OIC 24 che riguarda le spese sostenute per l’addestramento e qualificazione del personale, ma solo se imputabili ad un processo di riconversione o di ristrutturazione aziendale. Tuttavia, il processo di riconversione deve risultare da un apposito piano approvato dagli amministratori da cui possa evincersi la capacità dell’impresa di generare redditi futuri in grado di coprire i costi di gestione compresi gli ammortamenti dei costi capitalizzati. Qualora si optasse per tale soluzione le spese di formazione dovrebbero essere iscritte nelle immobilizzazioni alla voce BI1 “Costi di impianto e di ampliamento” seguendo le metodologie anzidette in ordine alla contabilizzazione del bonus col metodo diretto o indiretto.
Nel caso in cui le spese non abbiano i requisiti per essere contabilizzate come immobilizzazioni immateriali, le stesse potranno essere classificate come costi d’esercizio. In tal caso il credito viene considerato come contributo in conto esercizio finalizzato alla riduzione dei costi o all’incremento dei ricavi. Ne deriva quindi la contabilizzazione del credito d’imposta alla voce A5 “Altri ricavi e proventi” del conto economico.
Sotto il profilo fiscale il credito d’imposta non concorre alla formazione della base imponibile né alla determinazione del valore della produzione ai fini IRAP e non rileva ai fini del rapporto di deducibilità degli interessi passivi di cui agli articoli 61 e 109, comma 5 del TUIR. Peraltro, il bonus è cumulabile con altri aiuti aventi ad oggetto le stesse spese nel rispetto delle intensità massime previste dal regolamento UE n.651/2014.
Considerato che il credito formazione 4.0 non concorre alla formazione del reddito è necessario prestare attenzione al fatto che i due metodi di contabilizzazione (diretto e indiretto) nel caso in cui le spese di formazione venissero considerate come costi capitalizzabili, porterebbero a delle disparità di trattamento per il contribuente qualora non venisse sterilizzata, con una variazione in diminuzione, la maggiore imposizione che si genera indirettamente attraverso l’iscrizione di una minore quota di ammortamento calcolata sulle spese al netto credito d’imposta. In altre parole, iscrivendo il credito d’imposta a diretta riduzione delle spese capitalizzate con il metodo diretto si andrebbe a calcolare l’ammortamento su un minor valore delle spese di formazione generando indirettamente un incremento della base imponibile su cui applicare l’imposizione. Naturalmente questo non si genera con la contabilizzazione con il metodo indiretto attraverso cui fiscalmente si genera una variazione in diminuzione del credito d’imposta iscritto al conto economico e si ammortizzano le spese di formazione sul costo storico. Per non penalizzare il contribuente che ha applicato il metodo diretto, quindi, si dovrebbe maggiorare la quota di ammortamento, attraverso una variazione in diminuzione, per un importo pari alla differenza tra la quota calcolata al netto e quella al lordo del contributo.
Ad ogni modo, il credito dovrà essere indicato nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in cui le spese sono state sostenute ed in quelle successive finché non se ne conclude l’utilizzo. Il quadro destinato ad accogliere il credito è il quadro RU così come dovrà essere indicato anche nel quadro RS in quanto rientrante nel novero degli aiuti di Stato.

*Dottore commercialista